Přecházejí daňové povinnosti při přeměně rozdělením na nástupnickou společnost?

Zatímco v případě rozdělení rozštěpením, tedy rozdělení se zánikem rozdělované společnosti, je zřejmé, že daňové povinnosti přecházejí na společnosti nástupnické, je otázkou v jaké míře přechází daňové povinnosti v případě rozdělení odštěpením, tedy v případech kdy rozdělovaná společnost v důsledku přeměny nezanikne.

Při přeměně rozdělením dochází k přechodu jmění z rozdělované společnosti na jednu nebo více nástupnických společností. Rozdělovaná společnost pak může, ale nemusí v důsledku přeměny zaniknout.

Způsob a rozsah přechodu daňových práv a povinností související s přecházejícím jměním obecně zakotvuje daňový řád. V § 240 DŘ je stanoveno, že pokud zaniká právnická osoba s právním nástupcem, přechází její daňová povinnost na tohoto právního nástupce. Dále pak do konce roku 2013 toto ustanovení určovalo, že dojde-li k zániku právnické osoby rozdělením, aniž by bylo dostatečně zřejmé, v jakém rozsahu přechází daňová povinnost na její právní nástupce, určí právní nástupnictví ohledně daňových povinností správce daně.

Otazníky nad odštěpením

Přechod daňové povinnosti byl tedy blíže definován pouze pro případy, kdy v důsledku přeměny rozdělením rozdělovaná společnost zanikla. Bylo pak na zúčastněných společnostech, případně na správci daně, aby rozdělení těchto povinností dostatečně konkrétně určily přímo v projektu přeměny (rozsah přechodu daňových povinností je totiž povinnou náležitostí projektu rozdělení). V praxi to znamenalo pro zúčastněné společnosti možnost určit, jaká existující daňová práva a povinnosti přechází na nástupnické společnosti.

Naopak v případě rozdělení odštěpením, tedy přeměny bez zániku rozdělované společnosti, nebyl způsob přechodu daňových povinností zřejmý. Nejvyšší správní soud dokonce v jednom ze svých rozhodnutí dospěl k závěru, že v případě odštěpení realizovaného za účinnosti této právní úpravy byl přechod daňové povinnosti možný pouze v případě zániku rozdělované společnosti. V případě rozdělení odštěpením bez zániku rozdělované společnosti tak veškerá práva a povinnosti zůstávaly na původním daňovém subjektu.

Po novele DŘ

V roce 2014 byl daňový řád novelizován. Definice přechodu daňové povinnosti v případě rozdělení rozštěpením byla převedena do § 240b DŘ a dále rozšířena na všechny případy přeměn právnických osob rozdělením (nikoliv pouze na případy, kdy rozdělovaná společnost zanikne). NSS přechod daňové povinnosti v případě přeměny rozdělením odštěpením z nezanikající rozdělované společnosti na nástupnickou společnost na základě tohoto ustanovení potvrdil. Dané rozhodnutí však bylo vydáno ve specifických podmínkách – jednalo se o již existující daňovou povinnost (byť ke dni právních účinků přeměny podmínečně osvobozenou), vázanou na vklad podílu do společnosti podle v té době platné právní úpravy osvobození od daně z převodu nemovitostí při vkladu do společnosti.

Je tedy otázkou, zda lze přechod daňové povinnosti při přeměně rozdělením zobecnit na všechny případy odštěpení, a také zda lze v souladu s § 240b DŘ rozsah přechodu daňové povinnosti z nezanikající rozdělované na nástupnické společnosti libovolně upravit v projektu přeměny. Tato úvaha je klíčová nejen z pohledu závazků existujících k rozhodnému dni odštěpení z důvodu tzv. křížového ručení společností zúčastněných na přeměně za dluhy, jež přešly v důsledku odštěpení, ale také z důvodu případného přechodu latentních daňových závazků k rozhodnému dni přeměny.

Autorky pracují v poradenské společnosti Deloitte.

Tereza Gebauer & Catherine Slavíčková